Los tiempos del IRPF y el Fondo de Garantía Salarial
El Fondo de Garantía Salarial (FOGASA) debe abonar a los trabajadores el importe de los salarios pendientes de pago a causa de insolvencia o concurso del empresario. Como la efectividad de dicha obligación suele demorarse, el trabajador tendrá que aplicar las reglas especiales de imputación temporal que establece la Ley del IRPF (artículo 14.2). No siempre son fáciles de interpretar, por lo que no vendrá mal acudir a la doctrina administrativa más reciente.
Un empleado fue despedido por su empresa en marzo de 2013, por causas objetivas. La empresa le dejó de abonar, aparte de la indemnización por despido, las nóminas de los meses de enero, febrero y marzo de dicho año, y el finiquito que correspondía al trabajador. Éste presentó la oportuna demanda y, a finales de 2013, obtuvo sentencia favorable en la que se calificaba el despido como improcedente y se condenaba a la empresa y al FOGASA al abono de los conceptos reseñados. Solicitada la ejecución de la sentencia, en septiembre de 2014 el juez declaró la insolvencia provisional de la empresa, ordenando al FOGASA que pagara los importes debidos al trabajador. Meses antes, el empleado, al presentar su declaración del IRPF de 2013, no incluyó en la misma ni las nóminas ni el finiquito pendientes de cobro.
El acreedor pidió su opinión a la Dirección General de Tributos (DGT), dando lugar a la Consulta Vinculante V3360-14, de 22 de diciembre. La respuesta administrativa sitúa en el ejercicio 2013 el devengo de las rentas, al ser el año en que la resolución judicial que declaró el despido improcedente adquirió firmeza. En ese ejercicio los rendimientos fueron exigibles por el trabajador. Sin embargo, un análisis sistemático de la normativa tributaria (como el que efectúa la DGT) no puede desconocer el hecho de que, por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, las rentas devengadas no se cobraron en el año de la firmeza de la sentencia.
Por ello, la Consulta acierta al intimar al trabajador a la presentación de una autoliquidación complementaría sólo cuando el FOGASA le pague las cantidades adeudadas. La declaración deberá formularse en el plazo que medie entre la fecha de pago y el día final del siguiente plazo de declaración del IRPF. La liquidación estará exenta de sanciones, intereses de demora o recargos.
Más problemática, quizás, es la cuestión de las retenciones a cuenta. Existe un crédito a favor del trabajador y un responsable legal subsidiario obligado al pago del crédito, que es el FOGASA. Sin embargo, la DGT considera que las prestaciones que satisface el FOGASA no constituyen atrasos. Sea discutible o no dicho criterio, lo cierto es que, según la DGT, el tipo de retención deberá calcularse de acuerdo con el procedimiento general, “sin que resulte aplicable el tipo fijo establecido para los atrasos” y tomándose en consideración “el límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener”. Por otra parte, y con independencia del momento en que se practique la retención, el contribuyente deberá asignarla al mismo período de imputación de la renta.
